美国加密资产会计准则新规带来何种影响？详解加密资产会计处理

作者：TaxDAO

随着加密资产的发展和普及，越来越多的企业开始持有或使用加密资产，以寻求投资收益、提高支付效率或拓展业务模式。美国是全球最大的加密资产市场之一，也是最早涉足加密资产领域的国家之一。美国上市公司对加密资产的持有和使用情况各异，除购买和持有比特币等主流加密货币用于投资外（如MicroStrategy、Tesla）；将加密货币作为商品或服务的支付方式（如Square）或利用以太坊等平台开发基于区块链的应用（如Thermo Fisher Scientific）也成为各大公司的业务拓展方向。

然而，美国上市公司对加密资产的会计处理和信息披露却存在很大的差异和不确定性。由于美国公认会计准则（US GAAP）缺乏针对加密资产的专门指导，不同的公司采用不同的会计模型来核算和报告加密资产，不符合会计信息的可比性要求。为了解决这一问题，美国会计准则委员会（FASB）今年9月通过了一项拟议的会计准则更新（以下简称2023年ASU），要求将符合特定条件的加密资产按公允价值计量，并单独披露。

本文旨在分析对比2023年ASU发布前后，美国上市公司对加密资产的核算科目及其选择依据和影响，将从以下三个方面进行探讨：

（1）ASU更新前，美国公司对加密资产采用的核算科目和方法；

（2）ASU更新前的核算规则的弊端；

（3）ASU更新后，加密资产的核算规则及ASU更新的影响。

1 美国公司现行使用的加密资产核算科目

1.1 美国上市公司需要遵守的会计准则和监管要求

美国公认会计准则（US GAAP）是由美国财务会计准则委员会（FASB）发布和维护的一套权威的非政府性会计准则，也是美国上市公司所必须遵守的会计准则。US GAAP包括以下内容：

会计准则汇编（ASC）：是US GAAP的唯一官方来源，涵盖了各种行业和主题的会计规则和指导。

会计准则更新（ASU）：用于传达对ASC的变更，包括对美国证券交易委员会（SEC）发布的非正式/非强制内容的变更。ASU不是权威性的准则，而是解释了FASB如何、为什么以及何时改变了US GAAP。

概念声明（Concepts Statements）：其通过制定财务报告的目标、有用财务信息的质量特征和其他概念，来指导选择应该被确认和计量的经济现象，以及它们在财务报表或相关的信息传递方式中的展示。

除遵循US GAAP以外，美国上市公司还必须遵守美国证券交易委员会（SEC）的规则或“上市标准”，包括公司治理和审计委员会方面的规则。

1.2 在现行会计准则下加密资产的核算方式

在GAAP发布2023年加密资产会计准则更新之前，加密资产的会计核算方式并不统一。2020年，美国注册会计师协会（AICPA）成立了数字资产工作组，并发布了题为《数字资产的会计和审计》的非官方指南（以下简称《指南》），指导会计师对数字资产进行会计核算。《指南》指出，一般的加密资产，应作为无限期无形资产入账。无限期无形资产是指没有法律法规、合同等因素限制其使用寿命的无形资产（商标、版权或许可证等都属于这一类型）。这类资产不需要摊销，但需要至少每年进行一次减值测试，以确定其账面价值是否超过其公允价值。如果发生减值，需要计提减值损失；但如果发生增值，不能恢复已计提的减值损失。

《指南》还规定了以下三种情形中加密资产的会计处理。

一、在以下情形中，加密资产作为金融资产入账，即：加密资产提供了一种接收现金或另一种金融工具（如稳定币）的合同权利（包括从发行者处以现金赎回稳定币的权利）。

二、某些经纪自营商可以在正常业务过程中持有数字资产进行销售，此时，加密资产可以作为按公允价值计量的存货入账，公允价值的变化计入损益。

三、符合投资公司条件的公司应确定其获得的加密资产是否代表债务证券、股权证券或其他投资，并应按公允价值计量其投资。

根据企业持有加密资产的目的不同，本文将研究以下三种较为典型的、持有大量加密资产的企业：加密资产长期投资公司、挖矿公司与加密资产交易平台，分别探究它们如何进行加密资产会计处理。

1.2.1 加密资产长期投资公司的会计处理

长期投资加密资产的公司并非基于投机目的持有加密资产，而是看好加密资产的长期价值。因此，它们一般将加密资产归类为无限期无形资产，按照原始成本进行计量。若加密货币在持有期间发生减值，则计提减值准备。以这种方式处理加密资产的公司包括Tesla、Square、MicroStrategy等。由于比特币等加密资产的市场价格波动较大，当价格下跌时，这些资产需要计提减值准备；但价格上涨并不能增加资产的账面价值。因此，以无限期无形资产为计量科目的加密资产，其账面价值往往是市场最低价格，这可能会影响公司盈利能力评估，并可能导致加密货币的账面价值与其实际价值相去甚远。